固定资产一次性税前扣除的五个要点

       作者：秦燕

　　企业在2018年1月1日～2020年12月31日期间新购进的设备、器具，单位价值不超过500万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧。《财政部、国家税务总局关于设备 器具扣除有关企业所得税的通知》（财税〔2018〕54号）不再将享受优惠的主体限定为特定行业小型微利企业，也未要求所购设备、器具必须专门用于研发，但在政策执行中仍需关注以下五个要点。

        要点一：不可任意扩大“购进”范围
　　《国家税务总局关于设备 器具扣除有关企业所得税政策执行问题的公告》（国家税务总局公告2018年第46号，以下简称46号公告），对财税〔2018〕54号文件中的“新购进”一词作了明确界定。这里要避免两种误解，一是并非要求购入的资产是全新的。所谓“新”，是新增的意思，包括购进使用过的固定资产，强调“新”，仅为区别于企业原有资产。二是并非所有新增的固定资产都可以适用一次性税前扣除政策。所谓“购进”，仅指以货币形式购进、自行建造两种形式，并不包括融资租入、接受捐赠、投资者投入、非货币性资产交换等以其他方式新增固定资产情形，不能对适用一次性税前扣除的固定资产做扩大解释。而自行建造之所以也被纳入享受优惠的范围，主要考虑其所使用的材料一般是新购进的。

　　要点二：不可任意扩大资产范围
　　允许一次性税前扣除的固定资产有其特定的范围：一是资产的种类必须符合政策规定。46号公告明确，所称设备、器具，仅指设备、器具等有形动产，不包括房屋、建筑物等不动产。二是资产的单位价值不超过500万元。以货币形式购进的固定资产，以购买价款和支付的相关税费，以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出，确定单位价值；自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出确定单位价值。

　“单位价值”是单项资产的价值，如纳税人批量购入设备、器具，只要单项资产价值不超过500万元即可享受一次性税前扣除优惠政策。具体判断单位价值时，还需考虑增值税的因素。单位价值是否包含增值税税款，视不同类型增值税纳税人有不同的判定方法。小规模纳税人因适用简易征收方法，不存在进项税额抵扣，取得资产的增值税计入资产价值，即此时的单位价值是含税价格。而一般纳税人购入资产的价值是否包含增值税需区分以下情形，如取得合法有效的扣税凭证并按规定进行认证抵扣了进项税额，则该固定资产的单位价值是不含增值税的价格；如取得增值税普通发票或虽取得合法有效的扣税凭证但纳税人放弃抵扣的，则该固定资产的单位价值是含增值税的价格。

　　要点三：不可任意选择扣除时点

　　对于扣除时点的确定，涉及两个关键时点：一是要确定资产的购进时点。考虑到设备、器具一次性税前扣除政策的执行时间，设备、器具的购进时点必须在2018年1月1日～2020年12月31日期间，方可享受此项税收优惠政策。46号公告明确购进时点的确认原则为，以货币形式购进的固定资产，以发票开具时间确认购进时点。自行建造的固定资产，以竣工结算时间确认购进时点。实务中，存在分期付款、分批开具发票，以及赊销方式下销售方取得全部货款后方才开具发票等特殊情形，46号公告对这两种情况例外规定，以固定资产实际到货时间来确认购进时点。

　　二是要确定资产的税前扣除时点。《企业所得税法实施条例》第五十九条就资产折旧扣除时点给予明确规定，企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。固定资产一次性税前扣除政策仅是固定资产税前扣除的一种特殊方式。46号公告规定固定资产在投入使用月份的次月所属年度一次性税前扣除，其税前扣除的时点与固定资产折旧税前扣除处理的基本原则应保持一致。此处需特别关注固定资产购入、投入使用的次月不在同一纳税年度的情形，切不可误解为资产购入年度即可享受一次性税前扣除政策。如某企业于2018年10月购进一台单位价值为480万元的设备，经调试后于当年12月投入使用，则该设备的所属年度是投入使用的次月即2019年1月，在2019年度一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除。

　　要点四：不可任意变更适用政策
　　纳税人可以根据自身生产经营需要，自行选择适用或放弃一次性税前扣除政策。如处于定期减免税期间，或短期内无法实现盈利的亏损企业，以及考虑一次性税前扣除政策形成税收与会计处理的差异调整产生的财务核算负担及遵从风险等因素，部分企业可能选择放弃固定资产一次性税前扣除优惠政策。为避免发生恶意套取税收优惠的行为，46号公告规定，企业当时未选择享受一次性税前扣除政策的，以后年度不得再变更。即这个优惠政策的选择是有时间限制的，一经选择以后年度不可变更适用政策。

　　需要注意的是，以后年度不得再变更的规定，仅是针对单个固定资产而言，单个固定资产未选择享受的，不影响其他固定资产选择享受一次性税前扣除政策。

　　要点五：不可忽略留存备查资料

　　根据《国家税务总局关于发布修订后的〈企业所得税优惠政策事项办理办法〉的公告》(国家税务总局公告2018年第23号)的规定，企业享受优惠事项采取“自行判别、申报享受、相关资料留存备查”的办理方式。同时规定，企业未能按照税务机关要求提供留存备查资料，或者提供的留存备查资料与实际生产经营情况、财务核算情况、相关技术领域、产业、目录、资格证书等不符，无法证实符合优惠事项规定条件的，或者存在弄虚作假情况的，税务机关将依法追缴其已享受的企业所得税优惠，并按照税收征管法等相关规定处理。因此，纳税人在选择适用固定资产一次性税前扣除优惠时，切不可忽略留存备查资料。

　　46号公告对留存备查资料的相关内容进行了调整，具体包括以下资料：有关固定资产购进时点的资料（如以货币形式购进固定资产的合同、发票，以分期付款或赊销方式购进固定资产的到货时间说明，自行建造固定资产的竣工决算情况说明等）、固定资产记账凭证以及核算有关资产税务处理与会计处理差异的台账等。